案例

某商務咨詢公司系設立在湖北省某市某地的有限合伙企業(yè)，經(jīng)營范圍系企業(yè)管理及咨詢；商務信息、稅務信息、財務信息咨詢（除金融類）；文化教育信息咨詢；網(wǎng)絡信息咨詢及技術服務；市場管理、市場調(diào)查；市場營銷策劃、企業(yè)形象策劃（涉及許可經(jīng)營項目，應取得相關部門許可后方可經(jīng)營）（經(jīng)營范圍很重要，是伏筆）。

2017年6月，該商務咨詢公司取得地方稅務局《個人所得稅核定通知》，通知其自2017年1月1日至2017年12月31日取得收入按0.1（10%）應稅所得率計算個體戶生產(chǎn)經(jīng)營所得、征收個人所得稅?！罢魇章省币约啊霸聭{稅所得額”兩欄為空白?！锻ㄖ獣窓谀窟€包括：“行業(yè)類別”、“生產(chǎn)經(jīng)營地址”、“經(jīng)營范圍”。

2017年10月所得稅核定征收，該商務咨詢公司將持有的一批限售股協(xié)議轉(zhuǎn)讓，以限售股轉(zhuǎn)讓收入乘以0.1（10%）應稅所得率計算應納稅所得額，再將所得額在合伙人之間分配，并按照“個體戶生產(chǎn)經(jīng)營所得”代扣代繳合伙人個人所得稅。

在2018年1月所得稅核定征收，由于某合伙人的外部矛盾，該商務咨詢公司所在地地方稅局接到舉報，稱該商務咨詢公司取得巨額限售股轉(zhuǎn)讓收益而未依法納稅，地方稅局初步判斷該商務咨詢公司合伙人稅負明顯偏低，遂于2018年1月1日向該商務咨詢公司作出《責令限期改正通知書》，告知其2017年10月1日至2017年12月31日個人所得稅（個體戶生產(chǎn)經(jīng)營所得）未按期進行申報，要求其攜帶相關資料前來辦理有關事項。

該商務咨詢公司一臉茫然，但還是按照要求攜帶《個人所得稅核定通知》原件、限售股轉(zhuǎn)讓相關資料以及各合伙人個人所得稅納稅證明等資料前往稅局。殊不知，半月后，也就是2018年2月1日，該商務咨詢公司竟收到地方稅務《稅務事項通知書》，告知商務咨詢公司“經(jīng)我分局對你單位投資者生產(chǎn)經(jīng)營所得個人所得稅申報納稅情況進行檢查，發(fā)現(xiàn)你單位投資者未如實辦理納稅申報”，通知“限你單位于2018年3月31日前如實辦理投資者生產(chǎn)經(jīng)營個人所得稅年度匯算清繳”。

該商務咨詢公司心里犯嘀咕了，個稅都按照核定征收繳完稅款了，為何稅局現(xiàn)在又大張旗鼓進行調(diào)查，又要求匯算清繳？經(jīng)過與稅局溝通，該商務咨詢公司終于發(fā)現(xiàn)問題的嚴重性：地方稅局不認可合伙企業(yè)對協(xié)議轉(zhuǎn)讓限售股收入適用0.1（10%）應稅所得率核定征收，擬對該部分實施查賬征收。

該商務咨詢公司徹底慌了，限售股原值低，轉(zhuǎn)讓價格高，現(xiàn)在查賬征收，合伙人將面臨近十倍的稅負，甚至滯納金，若如此，該商務咨詢公司的存在毫無意義，甚至成為負擔。

那么，在這個案件中，是地方稅局錯了呢，還是合伙企業(yè)錯了？

經(jīng)研究，我們認為，本案稅收爭議的產(chǎn)生，雙方均有責任。

首先，我們來說說該商務咨詢公司在事件始末犯下的錯誤：

第一，在核定征收資格取得階段提供信息不實。如果說在工商登記階段該商務咨詢公司在經(jīng)營范圍中遺漏股權投資等經(jīng)營項目屬于無意，那么在核定征收申請階段仍然遺漏股權投資等經(jīng)營項目，則構成故意提供不實信息，致使稅務機關對該商務咨詢公司的主營業(yè)務錯誤判斷，進而影響核定征收應稅所得率的確定。如若地方稅局一開始就了解到該商務咨詢公司持有限售股待解禁拋售，則將根據(jù)“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓”業(yè)務重新確定一個較高的應稅所得率或者征收率。

依據(jù)

《湖北省地方稅務局關于個人所得稅征收管理有關問題的公告》（2016年第4號）

一、關于實行核定征收個人所得稅的個體工商戶計稅依據(jù)問題

實行核定征收個人所得稅的個體工商戶，收入總額為不含稅收入額。

個體工商戶從事兩個或兩個以上行業(yè)經(jīng)營項目的，按其主營業(yè)務（以實際收入額占總收入額最大比例為標準）確定適用的核定征收率。

《某市地方稅務局關于調(diào)整個人所得稅核定征收率的通知》（某地稅規(guī)【2011】2號）

二、實行核定征收的納稅人，其應納個人所得稅為核定的經(jīng)營額乘以征收率。

三、核定征收率按以下方式確定。

1、實行核定征收的個體工商戶、承包租賃經(jīng)營者，其適用征收率為核定的月經(jīng)營額對應的征收率；

六、個人獨資企業(yè)、合伙企個人所得稅的核定征收率可比照本通知的規(guī)定執(zhí)行。

第二，個人協(xié)議轉(zhuǎn)讓限售股征稅事項有特殊規(guī)定，以合伙企業(yè)形式持股的，也應根據(jù)規(guī)定計算應納稅所得額。而至于合伙企業(yè)已經(jīng)取得核定征收資格的，對于限售股轉(zhuǎn)讓收入能否同時適用核定征收，需要與主管稅務機關確認，避免稅收風險。本案中，合伙企業(yè)自行適用10%應稅所得率，與特殊規(guī)定中稅務機關按85%（原值及合理稅費核定為15%）核定應納稅所得額相差巨大，在補稅的同時，面臨滯納金和罰款風險。

依據(jù)

《財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于個人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關問題的補充通知》（財稅[2010]70號）

二、根據(jù)《個人所得稅法實施條例》第八條、第十條的規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓限售股或發(fā)生具有轉(zhuǎn)讓限售股實質(zhì)的其他交易，取得現(xiàn)金、實物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟利益均應繳納個人所得稅。限售股在解禁前被多次轉(zhuǎn)讓的，轉(zhuǎn)讓方對每一次轉(zhuǎn)讓所得均應按規(guī)定繳納個人所得稅。對具有下列情形的，應按規(guī)定征收個人所得稅：

（五）個人協(xié)議轉(zhuǎn)讓限售股；

三、應納稅所得額的計算

（三）個人發(fā)生第二條第（五）、（六）、（七）、（八）項情形、需向主管稅務機關申報納稅的，轉(zhuǎn)讓收入按照下列原則計算：

第二條第（五）項的轉(zhuǎn)讓收入按照實際轉(zhuǎn)讓收入計算，轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低且無正當理由的，主管稅務機關可以依據(jù)協(xié)議簽訂日的前一交易日該股收盤價或其它合理方式核定其轉(zhuǎn)讓收入……。

（四）個人轉(zhuǎn)讓因協(xié)議受讓、司法扣劃等情形取得未解禁限售股的，成本按照主管稅務機關認可的協(xié)議受讓價格、司法扣劃價格核定，無法提供相關資料的，按照財稅[2009]167號文件第五條第（一）項規(guī)定執(zhí)行……。

（六）因個人持有限售股中存在部分限售股成本原值不明確，導致無法準確計算全部限售股成本原值的，證券登記結算公司一律以實際轉(zhuǎn)讓收入的15％作為限售股成本原值和合理稅費。

《財政部、國家稅務總局、證監(jiān)會關于個人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得征收個人所得稅有關問題的通知》（財稅[2009]167號）

三、個人轉(zhuǎn)讓限售股，以每次限售股轉(zhuǎn)讓收入，減除股票原值和合理稅費后的余額，為應納稅所得額。即：

應納稅所得額＝限售股轉(zhuǎn)讓收入－（限售股原值＋合理稅費）

應納稅額 ＝ 應納稅所得額×20%

本通知所稱的限售股轉(zhuǎn)讓收入，是指轉(zhuǎn)讓限售股股票實際取得的收入。限售股原值，是指限售股買入時的買入價及按照規(guī)定繳納的有關費用。合理稅費，是指轉(zhuǎn)讓限售股過程中發(fā)生的印花稅、傭金、過戶費等與交易相關的稅費。

如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。

其次，我們也對地方稅務的做法進行合法性評價。

第一，先要指出的是當時的執(zhí)法背景是趨于嚴格的。2017年9月14日，國家稅務總局稽查局下發(fā)《關于2017年股權轉(zhuǎn)讓檢查工作的指導意見》（稅總稽便函[2017]165號），指出：“檢查中發(fā)現(xiàn)有些地方政府為發(fā)展地方經(jīng)濟，增加地方財政收入所得稅核定征收，引進投資類公司（多為上市公司或擬上市公司的控股股東），自行與企業(yè)簽訂核定征收稅款的協(xié)議……對地方政府和企業(yè)的上述違法行為要堅決依法糾正，對以上從事股票轉(zhuǎn)讓的企業(yè)按查賬征收方式計征企業(yè)所得稅，如涉及個人所得稅同時依法征收。”在核定征收政策縮緊的背景下，該商務咨詢公司轉(zhuǎn)讓限售股的行為自然會引起稅局關注。

第二，地方稅局要求合伙企業(yè)匯算清繳以此補征限售股轉(zhuǎn)讓所得程序錯誤。在本案適用的舊《個人所得稅法》下，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得應納的稅款，按年計算，分月預繳，由納稅義務人在次月十五日內(nèi)預繳，年度終了后三個月內(nèi)匯算清繳，多退少補。但是對于限售股轉(zhuǎn)讓，根據(jù)財稅[2010]70號的規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓限售股后，應在次月七日內(nèi)到主管稅務機關填報《限售股轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅清算申報表》，自行申報納稅，且應一次辦結相關涉稅事宜，不再執(zhí)行財稅[2009]167號文件中有關納稅人自行申報清算的規(guī)定。因此，地方稅局擬對限售股轉(zhuǎn)讓事項進行稅款補征，并不能通過要求該商務咨詢公司匯算清繳實現(xiàn)。

第三，地方稅局擬通過查賬征收補征稅款法律適用錯誤。由于地方稅局在2017年已經(jīng)對該商務咨詢公司鑒定實施核定征收，可以證明該商務咨詢公司未設置賬簿或者雖設置賬簿所得稅核定征收，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬所得稅核定征收。此時再要求該商務咨詢公司提供賬簿資料等，客觀上無法實施。根據(jù)財稅[2010]70號、財稅[2009]167號文件規(guī)定，如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。即便地方稅局補征稅款，仍只能通過核定征收方式進行。

點評：案件的解決是稅企雙方協(xié)商解決，具體補征數(shù)額、滯納金等事項不得而知所得稅核定征收。但是本案給與大家兩個啟示：第一，納稅人應當如實提供信息，避免干擾稅局判斷，即便日后補稅，也能避免滯納金損失；第二，稅局應當遵守信賴利益保護原則，核定征收一經(jīng)作出即具有公定力、存續(xù)力、拘束力以及執(zhí)行力，未經(jīng)法定程序不得隨意撤銷、廢止。

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